La presente circolare, in occasione della prossima formalizzazione dei documenti di bilancio2020, riepiloga alcuni aspetti pratici derivanti dalle novità in materia di redazione del bilancio delle disposizioni contenute nella L. 13/10/2020 n. 126, di conversione del DL 14/8/2020 n. 104 (c.d. decreto “Agosto”), già oggetto di separate e precedenti circolari.
- SOSPENSIONE DEGLI AMMORTAMENTI
In tema di sospensione di ammortamenti (art. 60 co. 7-bis – 7-quater DL 104/2020 conv. dalla L. 126/2020) le principali novità riguardano i seguenti punti:
- Alle imprese che redigono il bilancio d’esercizio in base al Codice Civile e ai Principi Contabili Nazionali è consentito non effettuare fino al 100% dell’ammortamento annuo delle immobilizzazioni materiali e immateriali.
La norma non individua a che livello di immobilizzazione deve essere applicata, se al singolo cespite oppure a classi di immobilizzazioni (unità elementare di contabilizzazione). Pertanto è possibile applicare la deroga ai singoli elementi delle immobilizzazioni materiali o immateriali, a gruppi di immobilizzazioni materiali o immateriali oppure all’intera voce di bilancio. La scelta in merito all’unità elementare di contabilizzazione dovrà essere coerente con le ragioni che hanno indotto la società a non effettuare gli ammortamenti.
La conseguenza è il prolungamento del piano di ammortamento originario di un anno, così come previsto espressamente dalla norma, al fine mantenere perfetta equivalenza tra la quota di ammortamenti ai fini civili e quella ai fini fiscali.
L’esercizio della facoltà dell’articolo 60 della Legge n.126 del 13 ottobre 2020 non esclude la possibilità di rivalutare i beni materiali e immateriali ai sensi dall’articolo 110 commi 1-7 della Legge n.126 del 13 ottobre 2020.
- Coloro che si avvalgono di tale facoltà destinano a una riserva indisponibile gli utili di ammontare corrispondente alla quota di ammortamento sospesa, al netto della fiscalità differita calcolata sulla quota di ammortamento sospesa. In caso di utili di esercizio di importo inferiore a quello della suddetta quota di ammortamento, la riserva è integrata utilizzando riserve di utili o altre riserve patrimoniali disponibili. In mancanza o insufficienza anche di quest’ultimi, la riserva è integrata per la differenza accantonando gli utili degli esercizi futuri. Secondo la circolare Assonime 2/2021, la costituzione della riserva avviene in sede di approvazione del relativo bilancio e la liberazione della riserva avverrà:
- al termine del periodo di ammortamento;
- in occasione della vendita dell’immobilizzazione.
- Le quote di ammortamento non contabilizzate in bilancio sono deducibili fiscalmente ai fini IRES e IRAP nel 2020, con necessità di stanziare un fondo imposte differite da utilizzare quando sarà contabilizzata l’ultima quota di ammortamento, già dedotta fiscalmente nel 2020.
- A livello di Nota Integrativa è necessario dar conto delle ragioni della deroga (principalmente individuabili alle conseguenze negative del Covid 19 e della conseguente necessità di non penalizzare il risultato di esercizio in tale contesto eccezionale), nonché’ dell’iscrizione e dell’importo della corrispondente riserva indisponibile, indicandone l’influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell’esercizio.
- RIVALUTAZIONE DEI BENI D’IMPRESA E PARTECIPAZIONI
In tema di rivalutazione generale dei beni d’impresa e delle partecipazioni 2020 (art. 110 DL 104/2020 conv. dalla L. 126/2020) le principali novità riguardano i seguenti punti:
- La disciplina della rivalutazione è facoltativa e opera in deroga alle disposizioni dell’art. 2426 c.c. ed ogni altra disposizione di legge vigente in materia di bilancio. Può essere effettuata ai soli fini civilistici, senza assolvimento di imposte sostitutive, oppure anche ai fini fiscali con il beneficio dell’imposizione sostitutiva ridotta al 3%.
- Possono essere oggetto di rivalutazione i beni di impresa e le partecipazioni immobilizzate di controllo e collegamento, ad esclusione degli immobili alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività di impresa, risultanti dal bilancio d’esercizio in corso al 31/12/2019.
- I valori iscritti in bilancio a seguito della rivalutazione non possono superare quelli attribuibili ai beni in base alla loro capacità produttiva o ai valori correnti. Secondo il documento di ricerca Assirevi 71, i valori rivalutati devono essere determinati sulla base di perizie di stima redatte da periti indipendenti, che esplicano chiaramente i criteri adottati per la relativa determinazione. In alternativa, viene ammessa la perizia interna supportata da procedure atte ad accertarne l’affidabilità. Mentre la Circ. 27.2.2001 di Assonime evidenziava che possono essere utilizzati, in luogo di perizie, anche listini prezzi o corrispettivi indicati in eventuali preliminari di vendita già stipulati.
- Secondo il documento interpretativo OIC 7, l’ammortamento civilistico per il 2020 si determina, nell’esercizio di rivalutazione, sui valori non rivalutati, mentre l’ammortamento sui maggiori valori deve essere posticipato all’esercizio successivo. Pertanto, adottando questo principio il bilancio 2020 non viene gravato dei maggiori ammortamenti.
La conseguenza è il prolungamento del piano di ammortamento originario, al fine mantenere perfetta equivalenza tra la quota di ammortamenti ai fini civili e quella ai fini fiscali, con ciò prolungando la residua vita utile del bene (soluzione maggiormente pratica). Se viceversa si mantiene l’originario piano di ammortamento non variando la residua vita utile del bene, avremo quote di ammortamento civilistiche più alte di quelle fiscali con conseguente necessità di un prospetto extra-contabile in vigore per numerosi anni e con rilevazione delle conseguenti imposte differite.
- La rivalutazione del bene trova quale contropartita una riserva di P.N. (voce A.III al netto dell’imposta sostitutiva del 3%, in caso di rivalutazione effettuata anche ai fini fiscali), che deve essere appositamente disegnata con rifermento alla normativa istitutiva (es. “Saldo attivo di rivalutazione art. 110 del DL 104/2020).
- Il saldo attivo della rivalutazione può essere affrancato ai fini fiscali, in tutto o in parte, con l’applicazione in capo alla società di un’imposta sostitutiva pari al 10%. Nel caso in cui la riserva non sia affrancata, tale riserva sarà soggetta a tassazione solo in caso di distribuzione della riserva stessa ai soci. Se tale distribuzione non è prevedibile si può evitare di iscrivere la fiscalità differita latente su tale riserva.
- Il saldo attivo di rivalutazione, se viene imputato a capitale, comporta che ogni eventuale successiva riduzione per distribuzione ai soci si considererà prioritariamente imputabile quale distribuzione di detta riserva, con la conseguenza che oltre alla normale tassazione per i soci di tali ammontari vi sarà anche la tassazione a carica della società con la normale aliquota di imposta.
- In Nota Integrativa deve essere data specifica evidenza della rivalutazione effettuata.
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Lo Studio rimane a disposizione per eventuali chiarimenti.
Cordiali saluti.